La mauvaise foi du contribuable s'apprécie au moment de la déclaration

Selon le Conseil d’Etat, le caractère délibéré d'une insuffisance de déclaration, qui démontre la mauvaise foi du contribuable, doit s'apprécier au moment de la déclaration. Ainsi, le comportement du contribuable lors du contrôle ultérieur est sans incidence à cet égard.

 

CE 27 juin 2012 n° 342991, 8e et 3e s.-s., Min. c/ D.

Considérant qu’aux termes de l’article 1729 du CGI, dans sa rédaction applicable aux faits en litige : « 1. Lorsque la déclaration ou l’acte mentionnés à l’article 1728 font apparaître une base d’imposition ou des éléments servant à la liquidation de l’impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l’intérêt de retard visé à l’article 1727 et d’une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l’intéressé est établie ou de 80 % s’il s’est rendu coupable de manœuvres frauduleuses ou d’abus de droit au sens de l’article L 64 du LPF » ; qu’aux termes de l’article L 195 A du LPF, dans sa rédaction alors applicable  : « En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directe, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d’affaires, des droits d’enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration » :

Considérant qu’il résulte de ces dispositions que la pénalité pour mauvaise foi a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives ; que, pour établir cette mauvaise foi, l’administration doit apporter la preuve, d’une part, de l’insuffisance, de l’inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d’autre part, de l’intention de l’intéressé d’éluder l’impôt ; que, pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l’administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l’acte comportant l’indication des éléments à retenir pour l’assiette ou la liquidation de l’impôt ; que si l’administration se fonde également sur des éléments tirés du comportement du contribuable pendant la vérification, la mention d’un tel motif, qui ne peut en lui-même justifier l’application d’une telle pénalité, ne fait pas obstacle à ce que la mauvaise foi soit regardée comme établie dès lors que les conditions rappelées ci-dessus sont satisfaites ;

Considérant qu’il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. D. est le principal associé de plusieurs sociétés ; qu’en 2002, il a fait l’objet d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle pour les années 1999 et 2000, à la suite duquel des redressements lui ont été notifiés ; que ces redressements ont été assortis de la majoration de 40 % pour mauvaise foi prévue à l’article 1729 du CGI ; que, par l’article 2 de l’arrêt attaqué du 1er juillet 2010, la cour administrative d’appel de Bordeaux a déchargé M. D. des pénalités pour mauvaise foi auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 1999 :

Considérant, en premier lieu, qu’il résulte des pièces du dossier soumis au juge du fond que, pour établir la mauvaise foi de M. D., l’administration s’est fondée, dans la notification de redressement comme devant le juge de l’impôt, d’une part, sur l’importance des sommes restant taxées dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée et, d’autre part, sur la circonstance que le contribuable n’avait pas collaboré lors du contrôle, en refusant notamment de communiquer sa nouvelle adresse et en n’essayant pas de justifier l’origine de ses revenus lors des entretiens ayant précédé l’envoi de la notification de redressement du 12 novembre 2002 ; que si le ministre soutient que la cour ne pouvait, sans dénaturer ses écritures, relever, pour juger que le service n’établissait pas que le contribuable était de mauvaise foi, que l’administration se bornait à invoquer l’importance des sommes restant taxées dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée, alors qu’il se référait également dans son mémoire en défense au défaut de collaboration de M. D. lors du contrôle, une telle critique, même à la supposer établie, est sans incidence sur le bien-fondé de l’arrêt attaqué, dès lors que le défaut de collaboration du contribuable lors du contrôle est postérieur à la déclaration et ne peut être utilement invoqué pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à ses obligations fiscales, qui doit s’apprécier au moment de la déclaration ;

Considérant, en second lieu, que si la cour a relevé que le ministre s’était borné à invoquer l’importance des sommes restant taxées dans la catégorie des revenus d’origine indéterminée, alors qu’elle avait mentionné, dans les visas de l’arrêt attaqué, que le ministre soutenait également, dans son mémoire en défense, que le contribuable n’avait ni collaboré avec l’administration ni tenté de justifier l’origine des revenus, une telle discordance, entre les visas et les motifs de l’arrêt n’est, en tout état de cause, pas constitutive d’une contradiction de motifs susceptible de justifier la cassation de l’arrêt attaqué ;

Considérant qu’il résulte de ce qui précède que le pourvoi du Ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l’Etat doit être rejeté ;

Décide : Le pourvoi du Ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l’Etat est rejeté.

 

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